МЯСТОТО НА ИЗПЪЛНЕНИЕ ПРИ ОБЛАГАНЕ С ДАНЪК ВЪРХУ ДОБАВЕНАТА СТОЙНОСТ И ЕВРОПЕЙСКОТО ПРАВО В ТАЗИ ОБЛАСТ


НОРМАТИВНА ОСНОВА


Закон за данък върху добавената стойност;

Правилник за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност;

Директива 2006/112/ЕО;

Шеста директива 77/388/ЕИО


Характеристика


В новия ЗДДС се запазва основният принципна данъчно облагане с данък добавена стойност, съгласно който облагането се извършва по място на предназначение. Разпоредбите свързани с мястото на изпълнение са по-подробни и са поставени в зависимост от различни обстоятелства, свързани с новите режими на облагане. Да припомним, че за целите на облагането с ДДС на търговията между държавите-членки понятието "износ" беше заменено с "вътреобщностни доставки на стоки" (intra-Communiti supplies of goods), а понятието "внос" - с "вътреобщностно придобиване на стоки"( intra-Communiti acquisition of goods).


Място на изпълнение в Закона за данък върху добавената стойност


Вещественият характер на стоките определя мястото на изпълнение в зависимост от територията, на която се извършват окончателните операции за готовността на стоките за използване, или територията, от която се придвижват стоките, за да бъдат използвани. Относно процедурите при определяне мястото на изпълнение при доставка на стоки в ЗДДС виж " Промени, свързани с мястото на изпълнение при доставка на стоки в ЗДДС".

Мястото на изпълнение при доставка на услуга в новия ЗДДС е обвързано с мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност или има постоянен обект, от който се извършва доставката, а в случаите когато няма такова място или обект - с мястото на неговото постоянно или обичайно пребиваване.

Понятието "постоянен обект" (§ 1, т. 10 от новия ЗДДС) се различава от същото понятие в отменения закон единствено с липсата на изискване търговското представителство да е регистрирано. В т. 11 и т. 12 на същия параграф са дефинирани понятията "лице, установено на територията на страната" и "лице, установено на територията на Общността". Съгласно чл. 5 от ППЗДДС, за целите на определянето на мястото на изпълнение при доставка на услуга по смисъла на закона, понятията "постоянен адрес" или "обичайно пребиваване" означават мястото, вписано като такова в паспорт или лична карта, а при липса на такива - в други документи за самоличност.

Относно процедурите при определяне мястото на изпълнение при доставка на услуги в ЗДДС виж " Място на изпълнение при доставка на услуги в ЗДДС".


Място на изпълнение в Директива 2006/112/ЕО


Разпоредбите свързани с мястото на изпълнение в новата европейска директива, която е приета на 28 ноември 2006 г. се базират на следните основни положения:

- вътреобщностните сделки, извършвани от данъчнозадължени лица, различни от данъчнозадължени лица, извършващи освободени доставки, трябва да бъдат облагани в държавата - членка по местоназначение в съответствие с данъчните ставки и условия, определени от тази държава - членка;

- вътреобщностните придобивания над определена стойност, извършвани от лица, извършващи освободени доставки, или от данъчно незадължени юридически лица, определени вътреобщностни дистанционни продажби и доставката на нови превозни средства на физически лица или на данъчнозадължени лица, извършващи освободени доставки, или данъчно незадължени органи също трябва да бъдат облагани в държавата - членка по местоназначение в съответствие с данъчните ставки и условия, определени от тази държава - членка, доколкото такива сделки, при отсъствието на специални разпоредби, би било вероятно да причинят значително нарушаване на конкуренцията между държавите - членки;

- транспортна операция в рамките на територията на дадена държава - членка следва да се третира като вътреобщностен превоз на стоки, когато е пряко свързана с транспортна операция, извършвана между държави - членки, за да се опростят не само принципите и мерките за облагане на тези услуги за вътрешен превоз, но също и правилата, приложими за тези спомагателни услуги и за услугите, предоставяни от посредници, които вземат участие в предоставянето на различните услуги;

- макар че мястото на изпълнение на доставка на услуги по принцип се определя като мястото, където доставчикът е установил за свое място на стопанска дейност, то трябва да бъде определено като такова в държавата - членка на клиента, в случая на доставянето на определени услуги между данъчнозадължени лица, където разходът за услугите е включен в цената на стоките;

- изяснено е мястото на облагането на определени сделки, изпълнявани на борда на кораби, самолети или влакове по време на превоза на пътници в рамките на Общността;

- за да се избегне двойното облагане или необлагането, и за да се изгради истински вътрешен пазар, свободен от пречки, свързани с режима на ДДС, мястото на доставка на газ чрез системата за разпределение на природен газ или на електроенергия, преди стоките да достигнат до крайната фаза на потребление, се определят като мястото, където клиентът е установил своята стопанска дейност. Доставката на електроенергия и газ на крайната фаза, от търговци и дистрибутори на крайния клиент, се облага на мястото, където клиентът действително използва и консумира стоките;

- в случая на отдаване под наем на движимо материално имущество прилагането на общото правило, че доставките на услуги се облагат в държавата - членка, в която доставчикът се е установил, може да доведе до значително нарушаване на конкуренцията, ако наемодателят и наемателят са установени в различни държави-членки и данъчните ставки в тези държави са различни. Затова мястото на доставка на такава услуга трябва да е мястото, където клиентът е установил своята стопанска дейност или има постоянен обект, за който се доставя услугата или при липса на такова, мястото на постоянния му адрес или обичайно местоживеене. По отношение обаче на отдаването под наем на превозно средство е уместно по причини, свързани с контрола, да се прилага стриктно общото правило и по този начин да се счита за място на доставка мястото, където доставчикът е установил своята стопанска дейност;

- всички далекосъобщителни услуги, консумирани в рамките на Общността, трябва да се облагат, за да се предотврати нарушаването на конкуренцията в тази област. За тази цел далекосъобщителните услуги доставяни на данъчнозадължени лица, установени в Общността или на клиенти, установени в трети държави, следва по принцип да бъдат облагани на мястото, където е установен клиентът на услугите. За да се осигури еднакво облагане на далекосъобщителните услуги, които се доставят от данъчнозадължени лица, установени на трети територии или в трети държави за данъчно незадължени лица, установени в Общността и които се използват и ползват ефективно в Общността, държавите - членки трябва при все това да предвидят мястото на доставка да бъде в рамките на Общността;

- също за да се предотврати нарушаването на конкуренцията, услугите за радио и телевизионно предаване и услугите, доставяни по електронен път, предоставяни от трети територии или трети страни на лица, установени в Общността, или от Общността на клиенти, установени на трети територии или в трети държави, следва да се облагат в мястото на установяване на клиента;


Следва да отбележим, че измененията и допълненията на ЗДДС, които се предвижда да бъдат направени за 2008 г., са свързани основно с хармонизиране на нормативната база с Директива 2006/112/ЕО. С тях се определя мястото на изпълнение на доставка на услуги по оценка, експертиза и работа върху движими вещи и посредническите услуги


Решения на Европейския съд, свързани с мястото на изпълнение


1. Да разгледаме един практически казус: Фирма, извън Европейския съюз, купува от български доставчик, регистриран по ЗДДС, стоки, които обаче трябва да се доставят от българската фирма директно до страна - членка на Европейския съюз. В случая не става въпрос за тристранна операция, не става въпрос и за вътреобщностна доставка, защото макар че транспортът се извършва от България до страна - членка на ЕС, доставката е от българска фирма до трета страна.


Органите по приходите поддържат тезата, че приложимата разпоредба в случая е чл. 17, ал. 2 от ЗДДС - мястото на изпълнение при доставка на стока, която се изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, е местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или започва превозът й към получателя. Съответно българският доставчик трябва да начисли 20% ДДС на клиента си от третата страна.

Следва да подчертаем, че съществува и мнение, че доставката следва да се обложи с нулева ставка, като доставка на стоки, изпращани извън територията на Общността. Това мнение е подкрепено от Решение на Европейския съд от 6 април 2006 г. по дело С-245/04.


2. Разпоредбите, свързани с доставка на определени услуги с получател лице, установено извън Общността или данъчно задължено лице, установено в държава - членка, различна от държавата, където е установен доставчикът, намираха широко практическо приложение при отменения ЗДДС, предполага се че ще бъдат често прилагани и сега.


При този вид доставки мястото на изпълнение е мястото, където се намира седалището или постоянния обект на получателя, или мястото на постоянния му адрес или обичайното му пребиваване, при едновременно изпълнение на две условия, първото от които е свързано с обстоятелството къде е установен получателят, а второто - с извършването от него на определени услуги, описани в чл. 21, ал. 3, т. 2 от буква "а " до буква "н".

Като правило, практическите затруднения при прилагането на тези разпоредби са свързани с определянето на вида на услугата. За пример, можем да посочим Решение на Европейския съд от 16.09.97 г. в което се разглежда въпросът дали услуга предоставяна от арбитър може да бъде пречислена към услугите, предоставяни от консултанти, инженери, консултантски бюра, адвокати, счетоводители и други подобни услуги. Решението е в смисъл, че услугите предоставяни от арбитър не могат да бъдат разглеждани нито като някоя от изброените услуги, нито като "други подобни". Интересни за нас са следните принципни постановки в Решението:

- текста на разпоредбата в Шеста директива не се отнася за професии, а за услуги и професиите се споменават само като средство за определянето на категориите услуги;

- дадена услуга следва да бъде разглеждана като "подобна" на някоя от посочените дейности, когато те двете заедно имат една и съща цел.


Untitled Page